納税者側が不利になる致命的な資料
Q税務調査において納税者側が圧倒的に不利になる致命的な資料について教えてください。
A
裁判例における当局側の提出した証拠が参考になります。「経済的合理性＜節税目的」が全面に打ち出されている資料が証拠となったとき原則として納税者の主張は一切通りません。
「経済的合理性＜節税目的」とみなされた事例
代表的なものとしてここでは2例挙げておきます。いずれも意図的に有名な事案をもとにしています。
1. 節税目的の不動産購入を行った事例
（1）土地建物の評価／節税目的で取得した不動産における評価通達6の適用の是非
最高裁判所（第三小法廷）令和2年（行ヒ）第283号相続税更正処分等取消請求事件（棄却）（確定）令和4年4月19日判決（TAINSコードZ888－2406）
（一部抜粋、地裁）
（イ）本件乙不動産は、本件被相続人が、平成21年12月25日付けで、売主である株式会社Mから総額5億5,000万円で購入したものであった（以下、同購入額を「本件乙不動産購入額」といい、本件甲不動産購入額及び本件乙不動産売却額と総称して「本件各取引額」という。）。
なお、本件被相続人は、同月21日付けで、訴外Eから4,700万円を借り入れた。また、本件被相続人は、同月25日付けでK信託銀行から3億7,800万円を借り入れており（当該借入れについてG、訴外E、原告A及び訴外Fが連帯保証をした。）、
同銀行がその際に作成した貸出稟議書（乙14）の採上理由欄には「相続対策のため本年1月に630百万円の富裕層ローンを実行し不動産購入。前回と同じく相続税対策を目的として第2期の収益物件購入を計画。購入資金につき、借入の依頼があったもの。」との記載がある。（※下線筆者）
上記の稟議書は金融機関への反面調査ですぐに発覚します。また、金融機関は相続対策や事業承継対策で提案書を持参することが多々ありますが、ほとんどの資料が節税効果を打ち出した資料になっており、経済的合理性（※1）、なぜ、その取引をその時に、実行する必要性があったかという、いわゆる理論武装やストーリーを用意してきません。必ず用意させることが必要です（※2）。
※1 タックスプランニングに係るスキーム提案について
金取引による消費税還付スキームが税制改正前に否認された事例として最も有名なのは、平成29年8月21日裁決であろう。
審判所の判断において「加えて、原処分関係資料及び当審判所の調査の結果によれば、〇〇は、本件課税期間の消費税等などについての請求人の税務代理人である税理士が全額を出資して設立された法人で、同税理士が唯一の代表社員であったこと、同税理士は不動産投資に係る消費税還付等の不動産投資に関わる税務を専門的に扱っていることが認められ、
これらの事情も併せ考慮すると、〇〇の設立以後の一連の経過は、請求人について、本件支払対価に係る消費税額等の額の大部分の還付を受けるために、本件課税期間に課税事業者とした上で、簡易課税制度の適用により消費税法第33条第1項、第3項による調整を免れさせるべく計画的に行われたものと認められる」とある。
事実認定の過程でその背後にいる税務代理人の商売上の属性にまで言及するのは、筆者はやりすぎであると考えている。納税者そしてその代理人が節税でも租税回避でも税コストを抑えるために何かしらの経済的合理性がある取引を起こすのは必然である。
一方で、明らかに心証が、税目的＞経済的合理性になっている場合、それは逆転する。当該裁決に限定されないが、ジャッジ（審判官でも裁判官でも）ありきで事実認定する。
上記の裁決をもって会計事務所の宣伝文句として「節税～」を謳うのは、事実認定において勘案される恐れがあり不利になるから、会計事務所にとって危険との見解も見受けられるが、それはない。節税はどこの会計事務所も行っている。租税回避と結果として認定される恐れがあるスキームも策定する事務所もあるだろう。
しかし、それが経済的合理性＞税目的の関係性が成立していれば、問題はない。この事案のような汎用スキームについては、消費税還付の目的以外「全く」なかった、結果論であるかもしれないが、事実認定においてそれを強調するのに「会計事務所の宣伝文句を利用した」程度と考える。
会計事務所がタックスプランニング、スキームを提示する場合に留意すべきポイントは、当該提案書はあくまで経済的合理性があったものとしてエビデンスを残すことである。税目的＞経済的合理性での認定は客観的事実に基づく。租税回避の主観など認定できないからである。
そういった意味で、上掲の消費税還付のような、まさにネットで一次情報が入手できるようなタックスプランニングはすでに最適な税効果を出現するためのスキームとは言えず、汎用スキームになっている時点で、その役割を終えている。汎用スキームとよばれるものを実行する場合には、税制改正の前段階で、随時、上掲のような裁決や裁判例の逐一チェックが必要となる。
※2
租税法が過剰な心配をするとしたら、金融機関が「純然たる第三者」「課税上弊害がない場合に限り」に該当するかどうかである。
この点、金融機関について「当該売買取引と同時期に取引銀行に対して譲渡した同株式の取引価格は、取引上の見返りに対する銀行側の期待が株価の決定に影響した可能性が十分にあるとして、客観的価額とは認められない」旨の判決もある（東京地裁平成17年10月12日判決）。
当該裁判例からは「純然たる第三者」に該当しない。しかし、本事例は金融機関が積極的に原告の相続・事業承継スキームに関わっていたことが勘案され、この結論に至った。筆者は上記裁判例は個別事例と考えている。
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